di Luca Del Federico
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Dottore commercialista in Pescara
La norma citata, infatti, recita testualmente: "Ai fini dell'applicazione del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, la disposizione prevista dall'articolo 2, comma 1, lettera b), dello stesso decreto si interpreta nel senso che un'area è da considerare comunque fabbricabile se è utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale, indipendentemente dall'adozione di strumenti attuativi del medesimo".
L'intervento del Legislatore ha lo scopo, da un lato, di eliminare il contenzioso in atto con i Comuni in merito al concetto di edificabilità ai fini ICI, dall'altro di riequilibrare finanziariamente le entrate fiscali dei Comuni a seguito dell'esenzione disposta agli enti indicati nell'articolo 7, comma 1, lettera i), del D.Lgs. n. 504/1992, destinati alle attività anche commerciali, svolte dagli enti religiosi e quelli non profit (1).
Questa problematica (2) è stata oggetto in passato di diverse decisioni giurisprudenziali: dalla sentenza 16751 del 24 agosto 2004, emerge un orientamento della Corte di Cassazione, la quale afferma che l'edificabilità è data dal piano regolatore generale, indipendentemente dall'esistenza di strumenti attuativi (3), ma con la successiva sentenza n. 21644 del 16 novembre 2004, sempre la Cassazione ha ritenuto che un'area classificata edificabile dal piano regolatore generale ma ancora sprovvista di piano attuativo non può essere soggetta al pagamento dell'ICI, in quanto la possibilità di edificare non è effettiva e concreta.
La giurisprudenza di merito, sull'argomento, non è altresì assolutamente univoca.
Con la sentenza n. 69/07/05 del 13 luglio 2005 la Commissione tributaria provinciale di Bari, ha riconosciuto che non può essere tassata, ai fini ICI, un'area che sebbene inserita nel PRG, quale zona di edilizia abitativa privata, non può ancora essere utilizzata in assenza del Piano Particolareggiato che il Comune non ha ancora approvato. Un suolo può ritenersi area fabbricabile, pur in assenza di Piano Particolareggiato, soltanto se la zona, in cui è inserita l'area, è fornita delle opere di urbanizzazione primaria e secondaria.
La Commissione tributaria provinciale di Foggia, con la sentenza n. 31 del 21 marzo 2005 ha stabilito che il concetto di edificabilità non va inteso come edificabilità legale, bensì come edificabilità di fatto, per cui ai fini ICI la sola qualificazione di area edificabile attribuita ad un terreno da uno strumento urbanistico non può essere di per sé sufficiente perché il possessore debba pagare l'imposta sulla base di tale qualificazione. In tal senso, già la Commissione tributaria provinciale di Catanzaro, sez. I, del 28 novembre 2002, con la sentenza n. 739 aveva precisato che il concetto di edificabilità non va inteso come edificabilità legale, ma come edificabilità di fatto.
Le decisioni delle citate Commissioni confermano che sono esenti da ICI le aree, le quali, pur destinate all'urbanizzazione dal PRG, devono essere ancora incluse in strumenti urbanistici attuativi per essere soggette all'ICI. In mancanza di tali strumenti esse non possono essere soggette a quell'imposta. Così un terreno pur se edificabile in senso legale perché inserito in un PRG, non può essere considerato come area effettivamente edificabile in mancanza di una lottizzazione regolarmente approvata dal Comune, in quanto solo la lottizzazione costituisce lo strumento indispensabile alla concreta attuazione del PRG.
A conclusioni del tutto analoghe è giunta la Commissione tributaria provinciale di Roma, con la sentenza n. 387 del 28 novembre 2001. Si è ritenuto, infatti, che ai fini dell'applicabilità dell'ICI su aree fabbricabili, l'edificabilità dell'area deve essere effettiva e non meramente legale ossia dichiarata da un PRG.
La Commissione tributaria provinciale di Chieti n. 88/04/05 del 17 giugno 2005 (4) è intervenuta, poi, in tema di ICI, operando una distinzione tra edificabilità legale e di fatto, ed escludendo che l'imposta possa colpire il terreno che, pur compreso nel Piano Regolatore Generale, non è edificabile per la presenza di vincoli ambientali ed urbanistici. Viceversa ci troveremmo di fronte ad un'imposta patrimoniale. Il semplice inserimento dell'area nel Piano Regolatore non significa che questa debba scontare automaticamente l'ICI prevista per i terreni edificabili. Il presupposto impositivo è costituito dall'immediata utilizzabilità a scopo edificatorio del terreno in base agli strumenti urbanistici. L'imposta non è pertanto dovuta se l'area è soggetta a vincoli di salvaguardia ovvero ambientali.
Sempre sulla problematica de quo è intervenuta la Commissione tributaria provinciale di Torino n. 2 del 25 febbraio 2004 (5) che ha confermato l'orientamento emerso, ritenendo non edificabile il terreno dato in affittanza agraria a coltivatore diretto a titolo principale per l'esercizio di attività agricola, ancorché sia stato inserito come area fabbricabile nel Piano Regolatore Generale del Comune.
La Commissione tributaria provinciale di Parma, invece, con la sentenza n. 25 del 24 giugno 2005, ha stabilito che se un terreno è classificato come edificabile dal PRG, l'avviso di accertamento ICI è legittimo, anche se non esiste uno strumento attuativo, smentendo quindi la pronuncia della Cassazione n. 21644 del 2004 che, invece, aveva stabilito che la possibilità di edificazione deve essere concreta, effettiva e abituale, ossia devono esistere piani particolareggiati o di lottizzazione.
Secondo i giudici parmigiani, considerare un terreno edificabile in base al solo PRG adottato è la soluzione più equa in relazione alla capacità contributiva di un soggetto.
Ricordiamo che l'iter di formazione del PRG prevede l'adozione da parte del Consiglio comunale e la successiva approvazione della Regione. Il PRG è poi attuato dai Comuni tramite i piani attuativi.
Il quadro di riferimento ove si inserisce l'articolo 11-quaterdecies, comma 16 del decreto legge n. 203/2005, come modificato dalla legge di conversione n. 248/2005, quale interpretazione autentica, è il D.Lgs. n. 504/1992 che disciplina l'Imposta comunale sugli immobili.
Per legge (D.Lgs. n. 504/1992 art. 2, comma 1) è considerata edificabile un'area utilizzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici generali o attuativi ovvero in base alle possibilità effettive di edificazione determinate in base ai criteri previsti agli effetti dell'indennità di espropriazione per pubblica utilità.
Pertanto, in linea generale, l'inserimento di un terreno nel Piano Regolatore Generale (PRG) comporterebbe l'applicazione dell'imposta comunale (6).
Nella individuazione della base imponibile non viene, dunque, operato alcun rimando alla determinazione, per così dire, automatica del valore dell'area stessa, come invece avviene tipicamente per i fabbricati e i terreni forniti di rendita catastale: per la determinazione del valore delle aree fabbricabili la legge impone di procedere a una stima del valore di mercato, che deve essere determinato alla data del primo gennaio di ciascun anno di imposizione, oscillando ovviamente i valori di mercato nei singoli anni.
Qualora venga poi edificata l'area, dalla data di inizio dei lavori di costruzione fino al momento di ultimazione degli stessi (ovvero fino al momento in cui il fabbricato è comunque utilizzato, qualora siffatto momento di utilizzo sia antecedente a quello della ultimazione dei lavori di costruzione) la base imponibile ICI è data solo dal valore dell'area, senza computare il valore del fabbricato in corso d'esecuzione.
Pertanto, sono questi i casi previsti dalla legge:
In tal caso la legge istitutiva dell'ICI rimanda alle previsioni del D.P.R. n. 327/2001, sull'espropriazione per pubblica utilità, il quale all'art. 37 precisa che le aree che non hanno la possibilità effettiva di edificazione non sono soggette all'ICI.
L'articolo 11-quaterdecies, comma 16 del citato decreto legge n. 203/2005, come si è detto, stabilisce che, ai fini dell'applicazione dell'ICI, un'area è considerata edificabile anche in assenza di uno strumento urbanistico attuativo. È sufficiente quindi che sia classificata come edificabile nello strumento urbanistico generale, in quanto "ai fini dell'applicazione del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, la disposizione prevista dall'articolo 2, comma 1, lettera b), dello stesso decreto si interpreta nel senso che un'area è da considerare comunque fabbricabile se è utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale, indipendentemente dall'adozione di strumenti attuativi del medesimo".
Prima della predetta previsione normativa, presupposto dell'imposta, come indicato dall'art. 1 del D.Lgs. n. 504/1992 è il possesso di aree fabbricabili e tali sono ai sensi del successivo art. 2 quelle utilizzabili a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici, pertanto, il semplice inserimento di un'area nel PRG non era sufficiente se per qualunque contingente ragione l'area stessa non era effettivamente suscettibile di edificazione per mancanza dei piani particolareggiati.
La distinzione prevista dalla legge (D.Lgs. n. 504/1992), in modo così preciso e minuzioso, tra strumenti urbanistici generali o attuativi, con l'aggiunta della "possibilità effettiva di edificazione" è stata necessaria perché non tutti i terreni compresi nel PRG sono immediatamente utilizzabili a scopo edificatorio per i motivi indicati. Per intendere tale necessità bisogna fare riferimento alla legge urbanistica ed in particolare al D.M. 2 aprile 1968 dei LL.PP., da applicare al PRG, ai piani particolareggiati, ai regolamenti edilizi, alle revisioni degli strumenti urbanistici etc., e che suddivide e classifica il territorio in zone omogenee, ai sensi e per gli effetti dell'art. 17 della legge 6 agosto 1967, n. 765.
Da tale ripartizione in zone omogenee discende, poi, in sede di previsione delle norme tecniche di attuazione (NTA) del PRG, la possibilità di utilizzare immediatamente a scopo edificatorio quei terreni riportati nello strumento urbanistico generale nelle zone A) (centri storici), o zone B) (zone di completamento), per i quali il rilascio della concessione edilizia non deve attendere l'approvazione degli strumenti urbanistici attuativi, mentre per le zone C) (inedificate, destinate a nuovi complessi), con necessità di opere di urbanizzazione, e per le altre zone non urbanizzate, per potere ottenere la concessione edilizia, e, quindi, per potere effettivamente edificare, è necessario attendere l'approvazione dei piani attuativi (piani particolareggiati o di lottizzazione) - adozione da parte del Comune ed approvazione da parte della Regione - atto complesso - per cui, fino a quando tali strumenti urbanistici non saranno perfetti, quei terreni non possono essere "utilizzabili a scopo edificatorio".
Solo con l'approvazione definitiva di quegli strumenti urbanistici e la costruzione, almeno, delle opere di urbanizzazione primaria (strade, acqua, fognature, illuminazione) è possibile individuare le aree effettivamente destinate ad insediamenti residenziali, utilizzabili a scopo edificatorio, dove, quindi, si potrà legalmente costruire, e laddove la edificabilità è vietata, perché, per esempio, una parte di quella zona, compresa nel PRG, è stata destinata a verde pubblico, a strade, parcheggi, attività collettive, spazi pubblici, etc., con vincolo di inedificabilità.
Interessate dalla nuova interpretazione di cui all'articolo 11-quaterdecies, comma 16 del D.L. n. 203/2005, sono, per l'appunto, le aree comprese nelle zone territoriali omogenee, previste dal decreto ministeriale dei lavori pubblici citato n. 1444/1968 contraddistinte dalle lettere C (zone di espansione edilizia residenziale), D (zone per insediamenti produttivi e simili) e F (zone destinate ad attrezzature e impianti di interesse generale). Peraltro le aree ricadenti in zone F, essendo preordinate all'esproprio e, quindi, prive di mercato, hanno un valore imponibile ICI pari all'indennità di esproprio stessa, per le quali i Comuni non hanno interesse a richiedere il pagamento su importi superiori, in quanto al momento dell'acquisizione dell'area, dovrebbero restituire le imposte versate in eccedenza negli ultimi cinque anni, maggiorate degli interessi (articolo 16, comma 2, del D.Lgs 504/1992).
Devono invece intendersi escluse le zone A (centri storici e zone edificate) e B (zone edificate di completamento), per le quali non sono previsti strumenti attuativi, ma è consentita l'edificazione diretta mediante l'approvazione del progetto edilizio, nonché le zone E (zone destinate a usi agricoli), per le quali non sono consentite costruzioni che non siano quelle strumentali per la coltivazione dei terreni agricoli.
In definitiva, quindi, i terreni destinati dal PRG generale all'edificazione, secondo la nuova interpretazione, avrebbero un valore pieno senza decurtazioni della base imponibile, mentre di fatto l'effettiva edificabilità, sarebbe conseguente solo al varo dei piani particolareggiati di iniziativa pubblica o privata (piani di lottizzazione), che generalmente coinvolgono più proprietà, con la necessità di sottoscrivere convenzioni specifiche, con l'obbligo di cessione delle aree da adibire a strade, parcheggi, verde pubblico, oltre a quello di realizzare le opere di urbanizzazione primaria, con la costruzione delle strade e il collegamento alle reti dei servizi idrici, elettrici, telefonici, fognari e gas.
La legge istitutiva dell'ICI distingue però tra utilizzabilità a scopo edificatorio prevista negli strumenti urbanistici generali o quelli attuativi, aggiungendo il requisito della possibilità effettiva di edificazione con riferimento alla legge n. 359/1992.
E' evidente che il Legislatore ha voluto sottoporre ad imposta, con base imponibile diversa, quelle aree immediatamente utilizzabili a scopo edificatorio, con possibilità legale ed effettiva di rilascio di concessione edilizia al momento dell'imposizione fiscale, distinguendo tra zone urbanizzate, per le quali, è consentito il rilascio di concessione edilizia in base al PRG, ancora prima dell'approvazione dei piani attuativi, e quelle che, non trovandosi in tale situazione anche se comprese nei PRG, devono attendere i piani particolareggiati o i piani di lottizzazione per potere ottenere tale concessione.
Il Legislatore ha inteso quindi riservare un diverso trattamento fiscale, con la previsione di una base imponibile sul valore reale, per quelle aree la cui utilizzazione a scopo edificatorio è attuale e non rinviata alla adozione e successiva approvazione regionale degli strumenti urbanistici attuativi e, quindi, per quei terreni per i quali il rilascio della concessione edilizia è previsto da provvedimenti definitivi e non in fieri. Se non avesse inteso dire quanto sopra esposto, il Legislatore avrebbe potuto limitarsi a definire l'area fabbricabile quella "compresa nel PRG" oppure quella "destinata all'edificazione", senza riferimento agli strumenti urbanistici "attuativi" o alle "possibilità effettive di edificare" richiamando, inoltre, i criteri contenuti nella legge n. 359/1992 (possibilità legali ed effettive di edificazione).
L'utilizzabilità presuppone la possibilità attuale e non potenziale di edificare. E se non si può costruire e, quindi, il proprietario nessun vantaggio aggiuntivo rispetto a prima può avere, non vi è motivo di prevedere per quel terreno una base imponibile diversa rispetto al terreno agricolo, tenuto conto che la ratio della suddivisione dei terreni in agricoli ed edificatori si basa sulla volontà di colpire la plusvalenza virtuale che il proprietario ottiene al momento in cui il suo terreno, con la concreta possibilità di rilascio della concessione edilizia e, quindi, con la possibilità effettiva di costruire, acquista un maggior valore (7).
Ove si dovesse intendere che l'imposta debba colpire anche quel terreno che, pur compreso nel PRG, non è ancora edificabile perché mancano i piani attuativi, ci troveremmo di fronte ad un'imposta patrimoniale, e non ad una imposta sul maggior valore acquisito nel passaggio di quel terreno da agricolo ad edificabile. Una tale previsione potrebbe essere impugnata per contrasto con l'art. 53 della Costituzione, ove è chiaramente detto che "tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva" (8).
L'utilizzabilità a scopo edificatorio deve essere legale ed effettiva al momento dell'imposizione fiscale (possibilità, cioè, di costruire legalmente, con concessione edilizia), e, quindi, con previsione legale di applicabilità dell'imposta, e non, oggi applicazione dell'imposta con possibilità di edificare rinviata a chissà quando, in attesa che i piani attuativi vengano approvati (9).
Il Legislatore, quindi, ha espressamente previsto di suddividere le aree site nel territorio dello Stato in due sole categorie, aree edificabili da una parte e agricole tutte le rimanenti, senza possibilità di un tertium genus, come ribadito anche dalla Corte Costituzionale (10), che possa influenzare la quantificazione della base imponibile sul presupposto che essendo comprese in un piano regolatore generale prima o poi, forse, potranno essere utilizzate a scopo edificatorio, senza considerare che, se così fosse, qualsiasi terreno oggi agricolo, potrebbe, successivamente, essere utilizzato a scopo edificatorio a seguito dell'approvazione di una qualche variante, per cui la disfunzione sarebbe superflua.
Lo stesso Ministero delle Finanze (11) ha riconosciuto, in materia di ICI, che, fino alla approvazione dei piani particolareggiati o attuativi "non possono essere considerate fabbricabili quelle aree che risultano assoggettate dagli strumenti urbanistici a vincolo di inedificabilità", quali sono le aree soggette ad edificazione solo dopo l'approvazione dei piani attuativi o delle varianti che hanno imposto le misure di salvaguardia, con divieto di rilascio o con sospensione della concessione edilizia fino alla approvazione di tali strumenti e, quindi, con la impossibilità di costruire legalmente.
La recente giurisprudenza di legittimità citata della Corte di Cassazione (12) ritiene di includere tra le aree non fabbricabili ai fini ICI, oltre a quelle assoggettate dagli strumenti urbanistici a vincoli di inedificabilità (a carattere permanente), anche quelle la cui vocazione edificatoria (e quindi l'edificabilità) è subordinata all'adozione di un piano attuativo.
La Corte di cassazione ha enunciato il principio generale secondo cui un'area edificabile assume l'imponibilità ai fini ICI solo nel caso in cui l'utilizzabilità a scopo edificatorio sia legale ed effettiva. Pertanto nel caso in cui l'edificazione sia vietata, fino all'approvazione dei piani attuativi, l'area non può essere considerata edificabile ai fini ICI (anche se nel piano regolatore generale è classificata come tale), ma deve ritornare eventualmente ad essere soggetta ad imposta, quale area agricola, secondo il principio della possibilità attuale e non potenziale a edificare. La base imponibile ai fini ICI quale area edificabile, commisurata al valore venale in comune commercio, viene ad essere differita all'adozione del piano attuativo. In questo modo, la Suprema Corte ha cambiato radicalmente il proprio orientamento (13) secondo cui l'area qualificata edificabile dal piano regolatore generale è soggetta comunque all'imposta sugli immobili.
L'imponibilità per le aree edificabili è stata fino ad ora operata in relazione alla destinazione attribuita alle stesse dal piano regolatore generale o dai piani attuativi, tenendo conto delle prescrizioni dell'art. 5 del D.Lgs. n. 504/1992, per le quali il valore venale in comune commercio è man mano decrescente a seconda che ai tratti di: area per la quale è stata rilasciata la concessione edilizia; area priva di concessione edilizia ma compresa in un piano attuativo particolareggiato; area compresa in un PRG.
La Corte, pertanto, ha stabilito che l'imposta è dovuta nel caso in cui siano soddisfatte due condizioni:
- sia stato approvato il piano di lottizzazione, particolareggiato;
- la possibilità di edificare sia effettiva e concreta.
L'amministrazione finanziaria ha ritenuto (14), come si è già detto, che agli effetti dell'ICI, ai sensi dell'articolo 2, comma 1, lettera b), del D.Lgs. n. 504/1992, per area fabbricabile si intende l'area utilizzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici generali o attuativi. Da quanto sopra consegue che l'edificabilità non deve necessariamente discendere da piani urbanistici particolareggiati, essendo sufficiente che tale caratteristica risulti da un piano regolatore generale. D'altro canto, è stato osservato che per le aree poste al di fuori degli strumenti particolareggiati ma entro lo strumento generale, la potenzialità d'edificazione normalmente è attenuata nel senso che possono esistere gradi, più o meno ampi, d'incertezza sull'effettiva possibilità di utilizzare il suolo a scopo edificatorio nel futuro, allorquando in altre parole la zona rientrerà in un piano particolareggiato. Tale situazione, pur se non influente sulla qualificazione dell'area, non sarà però priva d'effetto; essa influenzerà la quantificazione della base imponibile la quale è rappresentata dal valore venale in comune commercio.
Per completezza di trattazione si svolgono le seguenti, ulteriori osservazioni:
- non possono essere considerate fabbricabili quelle aree che risultano essere assoggettate dagli strumenti urbanistici a vincolo di inedificabilità;
- durante il periodo dell'effettiva utilizzazione edificatoria (per costruzione; per demolizione e costruzione; per esecuzione di lavori di recupero edilizio), il suolo interessato deve, comunque, essere considerato area fabbricabile, indipendentemente dal fatto che sia tale o meno in base agli strumenti urbanistici.
Con la sentenza della Corte di cassazione n. 21644/2004 si sono aperti, invece, nuovi scenari sul concetto d'area edificabile ai fini ICI. Non potendosi più qualificare, secondo la Suprema Corte, come edificabile un'area ai fini ICI inserita nel PRG ma che necessita di un ulteriore strumento applicativo. Ai fini ICI, qualora il piano regolatore generale non contempli l'immediata edificabilità (come nel caso, per esempio, delle zone di completamento) è necessaria anche la sussistenza degli strumenti attuativi dallo stesso previsti. Il principio è stato affermato, da ultimo, anche dalla Commissione tributaria provinciale di Piacenza con la sentenza n. 21405 del 23 maggio 2005, partendo dalla lettura della disposizione di cui all'art. 2 del D.Lgs. n. 504/1992.
La Commissione tributaria provinciale di Piacenza ha osservato che la disposizione di cui all'art. 2 del D.Lgs. n. 504/1992, che definisce l'area fabbricabile come l'area utilizzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici generali o attuativi, ovvero in base alle possibilità effettive di edificazione determinate secondo i criteri previsti agli effetti dell'indennità di espropriazione, debba essere interpretata nel senso che, laddove il piano regolatore generale non contempli l'immediata edificabilità (come nel caso, ad esempio, delle zone di completamento) sia necessaria anche la sussistenza degli strumenti attuativi dallo stesso previsti. In tal senso precisano i giudici tributari di primo grado, laddove fosse sufficiente sempre e comunque la sola previsione del PRG per consentire (ai fini ICI) la classificazione delle aree come edificabili, non si spiegherebbe il richiamo comunque effettuato agli strumenti attuativi nel disposto dell'articolo 2 citato. Ossia, in pratica, il Legislatore si sarebbe limitato a richiamare i Piani regolatori generali, senza aver bisogno di richiamare anche gli strumenti attuativi, come invece ha fatto.
Una diversa interpretazione, ha aggiunto la Commissione tributaria provinciale di Piacenza, sarebbe profondamente ingiusta ai danni dei proprietari di quei terreni che i Comuni abbiano inserito in zone previste come edificabili, senza poi adottare in concreto, forse per anni, gli strumenti che consentono l'effettivo rilascio delle concessioni edilizie.
In tale ambito spetterà ora alle Sezioni unite della Corte di Cassazione, comporre i contrasti interpretativi sorti in materia. Con ordinanza n. 10062 del 13 maggio 2005, infatti, la stessa sezione tributaria della Corte ha disposto la trasmissione degli atti al primo presidente, perché valuti l'opportunità di devolvere alle sezioni unite il contrasto esistente all'interno della giurisprudenza in ordine all'esatta interpretazione, ai fini ICI, della norma che definisce le aree fabbricabili.
Occorre in definitiva osservare che il Piano Regolatore Generale è lo strumento principale della disciplina urbanistica ed edilizia, che regola l'assetto e lo sviluppo urbanistico dell'intero territorio comunale. Esso determina l'assetto del territorio in via principale, in quanto le sue previsioni e prescrizioni possono essere attuate anche direttamente (ove non si prevedano specifici piani attuativi) e comunque ha effetti diretti ed immediati e non semplicemente programmatici nei confronti dei cittadini. In esso vengono a confluire ed a divenire operativi i livelli superiori di programmazione. In esso confluiscono anche, se pure in via ricognitiva, gli speciali vincoli e prescrizioni gravanti sul territorio non fondati su norme di carattere tipicamente urbanistico, per cui il piano regolatore generale costituisce anche una fonte informativa generale e non solo direttamente normativa dell'assetto del territorio (15).
Di regola, formato il piano da parte dei progettisti, e con il concorso degli uffici e degli organi del Comune, esso viene adottato con deliberazione del Consiglio comunale. La fase iniziale della delibera comunale di formazione del piano si conclude solo con l'approvazione da parte dell'autorità sopraordinata del piano e rimane unitario nonostante la formazione di più progetti tra loro diversi del piano adottato dal Comune; pertanto, qualora il Comune, a seguito di osservazioni regionali che incidano sulla sostanza del piano, provvede alla sua rielaborazione non si apre un nuovo procedimento, ma si rimane nell'ambito del medesimo iter aperto con la delibera di formazione del piano, non essendo quindi necessaria una nuova delibera di adozione, né un provvedimento di revoca della delibera precedentemente adottata.
Tuttavia i piani attuativi sono necessari per dare attuazione al PRG per determinate categorie di terreni senza i quali, come si è ampiamente detto, non si può avere utilizzazione edificatoria concreta e reale.
Ove si dovesse intendere che l'imposta debba colpire anche quel terreno che, pur compreso nel PRG, non è edificabile perché non è stato approvato il piano attuativo, ci troveremmo di fronte ad un'imposta patrimoniale. Una tale previsione può essere impugnata per contrasto con l'art. 53 della Costituzione, ove è chiaramente detto che "tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva".
L'utilizzabilità a scopo edificatorio, è opportuno ribadirlo, a nostro giudizio, deve essere legale ed effettiva al momento dell'imposizione fiscale (possibilità, vale a dire, di costruire legalmente, con concessione edilizia), e, quindi, con previsione legale d'applicabilità dell'imposta, e non con applicazione dell'imposta ma con possibilità invece di edificare rinviata a chissà quando, in attesa che il piano attuativo venga successivamente approvato.
Ora con la nuova interpretazione del D.L. 203/2005 i Comuni potranno richiedere l'imposta per tutte quelle aree da considerare comunque fabbricabili se utilizzabili a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale, indipendentemente dall'adozione di strumenti attuativi del medesimo.
Tuttavia, a nostro avviso, l'intervento del Legislatore è da censurare, in primo luogo perché sotto il profilo formale, avendo utilizzato lo strumento dell'interpretazione autentica, ha conferito retroattività alla norma, contrastando apertamente con le tutele riconosciute dallo statuto del contribuente sull'irretroattività delle norme fiscali (articolo 3 del D.P.R. n. 212/2000).
In secondo luogo perché, la nuova interpretazione consente ai Comuni di valutare aree spesso ancora allo stato agricolo e quindi allo stadio urbanistico iniziale, come quelle allo stadio finale, per le quali è già stata rilasciata la concessione edilizia, senza tener conto che il mercato per le stesse offre prezzi notevolmente inferiori, in considerazione che per essere rese effettivamente edificabili, quei terreni devono passare per almeno altri due stadi urbanistici intermedi, quello dell'approvazione degli strumenti attuativi, con la stipulazione delle relative convenzioni e quello della stesura e relativa approvazione dei progetti edilizi, operazioni che mediamente richiedono almeno cinque-sei anni.
A nostro giudizio è stata pertanto inopportuna la previsione normativa a carattere interpretativo di cui all'articolo 11-quaterdecies, comma 16 del decreto legge n. 203/2005 che andrà sollevare inevitabilmente dubbi di costituzionalità, per il contrasto con lo statuto del contribuente e con l'art. 53 della Costituzione, determinando, di fatto, una vera e propria imposta patrimoniale - illegittima - che non tiene conto della capacità contributiva del singolo possessore delle aree in attesa dell'approvazione dei piani attuativi del Piano Regolatore Generale.
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